Modificaciones de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo

Mediante este Real Decreto-ley 6/2023, de 19 de diciembre (RDL 6/2023), y con efectos desde el 1 de enero de 2024, se procede a la modificación de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo, con el objetivo principal de mejorar los incentivos fiscales al mecenazgo, tanto si es efectuado por personas físicas, como por personas jurídicas o por no residentes.

Entre las principales novedades podemos destacar:

1. Se incrementan los incentivos fiscales al mecenazgo

IRPF

El porcentaje de deducción del 80% de la cuota del IRPF se aplicará sobre los 250 primeros euros de donativos, donaciones o conjunto de aportaciones con derecho a deducción (antes 150 euros). A la base de deducción que exceda de 250 euros se le aplicará un porcentaje de deducción del 40% (antes 35%).

Este porcentaje será del 45% cuando en los dos períodos impositivos inmediatos anteriores se hubieran realizado donativos, donaciones o aportaciones con derecho a deducción en favor de una misma entidad, siendo el importe del donativo de este ejercicio y el del período impositivo anterior, igual o superior, en cada uno de ellos, al del ejercicio inmediato anterior.

Impuesto sobre Sociedades

Se incrementa del 35 al 40% el porcentaje de deducción de la cuota íntegra sobre la base de deducción por donativos, donaciones y aportaciones con derecho a deducción.

Este porcentaje podrá ser del 50% si en los dos períodos impositivos inmediatos anteriores se hubieran realizado donativos, donaciones o aportaciones con derecho a deducción en favor de una misma entidad, siendo el importe del donativo de este período impositivo y el del período impositivo anterior, por importe igual o superior, en cada uno de ellos, al del período impositivo inmediato anterior. La base de esta deducción no podrá exceder del 15 % de la base imponible del período impositivo (antes 10%). Las cantidades que excedan de este límite se podrán aplicar en los períodos impositivos que concluyan en los diez años inmediatos y sucesivos.

Impuesto sobre la Renta de no Residentes (IRNR)

Los contribuyentes del IRNR que operen en territorio español sin establecimiento permanente podrán aplicar la deducción establecida en el apartado 1 del artículo 19 de la Ley IRNR en las declaraciones que por dicho impuesto presenten por hechos imponibles acaecidos en el plazo de un año desde la fecha del donativo, donación o aportación. La base de esta deducción no podrá exceder del 15 % (antes 10%) de la base imponible del conjunto de las declaraciones presentadas en ese plazo.

2. Explotaciones económicas exentas a efectos del Impuesto sobre Sociedades

Se actualiza la relación de actividades económicas que, cuando sean desarrolladas por entidades sin ánimo de lucro, en cumplimiento de su objeto o finalidad específica, pueden gozar de la exención en el Impuesto sobre Sociedades, con el fin de incluir aquellas que, en la actualidad, constituyen actividades de gran relevancia para la sociedad, tales como las acciones de inserción sociolaboral de personas en riesgo de exclusión social, en aras de fortalecer los vínculos de las personas que se encuentran en estas situaciones de abandono y exclusión, con el fin de que las mismas puedan salir de situaciones no deseadas ni queridas.

En el ámbito de la formación, resulta imprescindible incluir las actividades de «educación de altas capacidades», entre las actividades económicas susceptibles de exención en el Impuesto sobre Sociedades, con la finalidad de potenciar al máximo las capacidades de personas que demuestran un nivel de aptitud sobresaliente o una competencia que resulta muy superior en relación con un determinado grupo.

Además, se modifica el número 3.º del artículo 7 de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, relativo a las explotaciones económicas que consistan en llevar a cabo actividades de investigación, desarrollo e innovación, con el fin de ampliar el espectro de actividades de I+D que puedan gozar de exención, así como con la finalidad de incluir, por primera vez, las actividades de innovación siempre y cuando se trate de actividades que cumplan las definiciones recogidas en el artículo 35 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, y no se encuentren excluidas con arreglo a lo dispuesto en el apartado 3 de dicho precepto.

3. Donativos, donaciones y aportaciones con derecho a deducción

Se incluye la cesión de uso de un bien mueble o inmueble por un tiempo determinado y sin contraprestación como tipología específica de donativo que puede generar la deducción prevista en la Ley 49/2002.

Se precisa la valoración de la cesión de uso de bienes muebles o inmuebles, en la que se deberá tener en cuenta los gastos incurridos por el cedente durante cada año de cesión, los cuales hubieran sido fiscalmente deducibles de haberse cedido el uso de manera onerosa. Tales gastos deberán estar debidamente contabilizados, cuando se esté obligado a ello. En ningún caso formarán parte de la base de la deducción, los intereses de los capitales ajenos invertidos en la adquisición o mejora del bien y demás gastos de financiación.

Se da respuesta a una solicitud reiterada, tanto por el sector no lucrativo como por los donantes, en el sentido de considerar que no se pierde el carácter irrevocable, puro y simple de los donativos, donaciones y aportaciones en aquellos supuestos en los que el donante pudiera recibir una mención honorífica o un reconocimiento reputacional, por su mera condición de donante, siempre que tal mención o reconocimiento carezca de relevancia económica, de forma que no pueda ser considerada una contraprestación. Sin perjuicio de lo anterior, se acota el importe que pudiera recibir el donante al 15 % del valor del donativo, donación o aportación realizada, y en cualquier caso se establece un límite máximo de 25.000 euros, con la finalidad de evitar abusos y evitar que la donación pueda adquirir un carácter oneroso, no perseguido por el legislador.

4. Convenios de colaboración empresarial en actividades de interés general

Se incluye a «las prestaciones de servicios» como mecanismo para colaborar con las entidades beneficiarias del mecenazgo y coadyuvar al cumplimiento de los fines de interés general perseguidos por estas, siendo necesario dotar a este instrumento de colaboración de una mayor seguridad jurídica tanto para el colaborador como para aquellas entidades que se vayan a beneficiar del mismo.

Los convenios de colaboración garantizan este marco y ofrecen la seguridad jurídica necesaria pretendida por el legislador para este tipo de ayudas económicas, a la vez que otorgan un incentivo fiscal atractivo permitiendo la deducibilidad de los gastos incurridos en dichas prestaciones. Ahora bien, se puntualiza que las prestaciones incentivadas deben realizarse en el seno de la actividad desarrollada por el colaborador puesto que carecería de sentido que aquellas se desarrollaran al margen de su actividad y sin contar con los medios necesarios para ello, ya que supondría unos costes adicionales al colaborador y desvirtuaría por otra parte la finalidad perseguida por los convenios de colaboración.

Por otra parte, se incluyen por primera vez, de forma expresa, las ayudas en especie como mecanismo de colaboración en el marco de los convenios previstos en el artículo 25 de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, si bien dicho mecanismo venía siendo admitido por la doctrina administrativa.

Adicionalmente, dado que tales ayudas en especie podrían dar lugar a rentas que se pusiesen de manifiesto en sede del colaborador, en el momento de su entrega, la Ley exime de tributación tales rentas en la imposición personal del colaborador.

Finalmente, se permite que la difusión pueda ser realizada indistintamente, por el colaborador o por las entidades beneficiarias de mecenazgo, puesto que uno de los objetivos buscados por la reforma de la Ley es difundir los esfuerzos privados en actividades de interés general en el marco de los convenios de colaboración de un modo más eficaz.

Asimismo, se incorporan precisiones normativas necesarias para un adecuado funcionamiento de las entidades como por ejemplo que el pago de seguros de responsabilidad civil contratados en beneficio de patronos, representantes estatutarios y miembros de los órganos de gobierno de las entidades, no tengan el concepto de remuneración, siempre que solo cubran riesgos derivados del desempeño de tales cargos en la entidad.

5. Exención en el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (IIVTNU)

La ley establece que las entidades sin fines lucrativos están exentas de este impuesto cuando tengan la obligación legal de satisfacerlo. En el supuesto de transmisiones a título oneroso de terrenos o de constitución o transmisión de derechos reales de goce limitativos del dominio sobre terrenos, la exención está condicionada a que estos cumplan los requisitos establecidos para aplicar la exención en el IBI. Ahora se precisa que el cumplimiento de esos requisitos se debe producir en el momento del devengo del IIVTNU y con independencia del destino al que el adquirente adscriba los terrenos.